La Dian y el principio de transparencia en contratos de fiducia mercantil
Columna de opinión escrita por Ignacio Vélez Vergara, socio del Grupo de Práctica Tributario, para Ámbito Jurídico.
La fiducia mercantil es un contrato en virtud del cual una persona llamada fideicomitente transfiere a título de aporte, es decir a cambio de derechos fiduciarios, uno o más bienes a otra, en este caso una fiduciaria, quien se obliga a administrarlos o enajenarlos para cumplir una finalidad determinada por el fideicomitente, en provecho de un beneficiario que puede ser él mismo o un tercero.
El conjunto de bienes transferidos a la fiduciaria bajo el contrato de fiducia mercantil es lo que conforma un patrimonio autónomo. Este, aunque no es persona jurídica, es receptor de derechos y obligaciones derivados de los actos y contratos celebrados y ejecutados por la fiduciaria en cumplimiento del contrato de fiducia.
Por regla general, los patrimonios autónomos no son contribuyentes de impuestos de renta ni de ganancias ocasionales. Los obligados a declarar los activos y pasivos, así como los ingresos, costos y gastos del patrimonio autónomo, son los fideicomitentes beneficiarios, en las mismas condiciones tributarias que si los poseyeran y realizaran directamente.
También por regla general los patrimonios autónomos no son sujetos de retención en la fuente por impuestos de renta ni de ganancias ocasionales. Son sujetos de la retención los fideicomitentes beneficiarios sobre el valor de las utilidades fiduciarias que les sean pagadas o abonadas en cuenta, a las mismas tarifas de retención aplicables a los correspondientes ingresos del patrimonio autónomo.
En todos los casos, los fideicomitentes beneficiarios son los obligados a incluir en su declaración de renta las utilidades por enajenación de sus derechos fiduciarios, en las mismas condiciones tributarias que si lo enajenado hubiera sido el activo fideicomitido.
Todo esto resulta de aplicar el llamado “principio de transparencia en contratos de fiducia mercantil”.
Me ha sorprendido la más reciente doctrina de la Dian sobre transparencia en contratos de fiducia mercantil.
Primero fue el Concepto 33228 del 2017, en el que la Dian sostuvo que los ingresos percibidos por patrimonios autónomos están sujetos a retención en la fuente si no constituyen rentas exentas, y porque, según la entidad, no están exceptuados de la retención en la fuente. Aplicar este concepto significaría, entre otras cosas, que la base de la retención en la fuente no sea la utilidad fiduciaria, sino los ingresos brutos del patrimonio autónomo, anticipando de esta forma un mayor impuesto en beneficio del fisco y en perjuicio de los fideicomitentes beneficiarios.
Afortunadamente, la Dian aclaró lo dicho al precisar en el Concepto 10610 del 2018, que los patrimonios autónomos no son contribuyentes de impuestos de renta ni de ganancias ocasionales, excepto cuando se encuentran sometidos a circunstancias que no permitan identificar a los beneficiarios de las rentas o ganancias ocasionales. Así que, por regla general, la base de la retención en la fuente por impuestos de renta y de ganancias ocasionales en contratos de fiducia mercantil es la utilidad fiduciaria.
Después fue el Concepto 679 del 2018, en el que la Dian concluyó, para efectos de renta y de ganancias ocasionales, que los derechos fiduciarios no “heredan” el tiempo de posesión del activo fideicomitido. Es decir que, si un fideicomitente beneficiario aporta a un patrimonio autónomo un activo fijo que ha poseído por más de dos años, la utilidad en la enajenación de los derechos fiduciarios, si se realiza dentro de los dos años siguientes al aporte, no será una ganancia ocasional gravada a la tarifa del 10 %, sino una renta ordinaria gravada a la tarifa del 33 %.
Señores Dian, donde la norma no distingue no le corresponde distinguir al intérprete. La norma es clara. Los derechos fiduciarios tendrán todas las condiciones tributarias de los bienes aportados al patrimonio autónomo. Las condiciones tributarias comprenden no solo el valor patrimonial como ustedes lo afirman en el Concepto 679 del 2018, sino también el tiempo de posesión para efectos de renta y de ganancia ocasional.
La Dian debe ser consecuente con los avances legislativos en materia de transparencia en contratos de fiducia mercantil, no solo cuando favorezca al fisco, sino también cuando favorezca al contribuyente.
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